Учет и аудит нематериальных активов

МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕКСТИЛЬНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ им. А. Н. Косыгина Кафедра менеджмента и организации производства КУРСОВАЯ РАБОТА по курсу Бухгалтерский учёт Тема Учёт и аудит нематериальных активов Исполнитель ст. гр. 51-96 Обухов М. Н. Руководитель Киселёва С. Ф. Москва - 2000Содержание Стр. Введение 3 1. Правовое регулирование возникновения нематериальных активов 2. Учёт нематериальных активов 1. Поступление нематериальных активов 1. Приобретение нематериальных активов за плату 1. Создание нематериальных активов собственными силами 2. Амортизация нематериальных активов 1. Амортизируемые нематериальные активы 15 2.2.2. Неамортизируемые нематериальные активы 3. Амортизация деловой репутации организации 3. Выбытие нематериальных активов 3. Пример учёта нематериальных активов 4. Аудит учёта нематериальных активов 26 Заключение 37 Список литературы 40 Введение Нематериальные активы - принципиально новый для отечественной теории и практики вид имущества, подлежащий бухгалтерскому учёту. Впервые в отечественной бухгалтерской практике нематериальные активы появились в мае 1988г. Но только для совместных предприятий с иностранным участием.

В июле 1990г. использование нематериальных активов в бухгалтерском учёте было разрешено также для акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью.

Эти нововведения были вызваны тем, что новым законодательством СССР было предусмотрено внесение объектов нематериальной собственности в счёт вкладов в уставной капитал юридических лиц. До этого даже программы для ЭВМ учитывались в составе основных средств - электронно-вычислительных машин.

Определение нематериальных активов, в котором, как в любом классическом определении, содержался бы набор самых существенных отличительных свойств, характеризующих определяемый объект или явление, в имеющихся нормативных документов отсутствует. Содержащееся в п.48 Положения о бухгалтерском учёте определение нематериальных активов лишь перечисляет их объекты К нематериальным активам, используемым в течение длительного периода свыше одного года в хозяйственной деятельности и приносящим доход, относятся права, возникающие v из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты прав, на программы ЭВМ, базы данных и др. v из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование v из прав на ноу-хау и др. Кроме того, к нематериальным активам относятся права пользования земельными участками, природными ресурсами и организационные расходы.

Нематериальные активы отражаются в учёте и отчётности в сумме затрат на приобретение, изготовление и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. По объектам, по которым проводится погашение стоимости, нематериальные активы равномерно ежемесячно переносят свою первоначальную стоимость на издержки производства или обращения по нормам, определяемой организацией исходя из установленного срока их полезного использования.

По нематериальным активам, по которым невозможно установить такой срок, нормы переноса стоимости устанавливается в расчёте на десять лет но не более срока деятельности организации. Амортизация нематериальных активов учитывается и отражается в отчётности отдельно.

Следует особо подчеркнуть, что объектами нематериальных активов являются не сами патенты, программы для ЭВМ или товарные знаки, а лишь права на их использование.

Нематериальным активом признаётся не сам результат интеллектуальной деятельности, а право исключительное или неисключительное на использование этого результата. Правовое положение интеллектуальной собственности регулируется нормами гражданского права.

Например, ст.128 ГК РФ содержит исчерпывающее определение видов объектов гражданских прав К объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права работы и услуги информация результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них нематериальная собственность нематериальные блага. В ст.138 ГК РФ дано определение интеллектуальной собственности В случаях и в порядке, установленных настоящим Кодексом и другими законами, признаётся исключительное право интеллектуальная собственность гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, продукции, выполняемых работ или услуг фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т. п Использование результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации, которые являются объектом исключительных прав, может осуществляться третьими лицами только с согласия правообладателя.

Вопросы интеллектуальной собственности регулируются следующими законодательными актами Российской Федерации v Законом Об авторском праве и смежных правах от 09 июля 1993г. 5351-1 v Законом О селекционных достижениях от 06 августа 1993г. 5605-1 v Патентным законом от 23 сентября 1992г. 3517-1 v Законом О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров от 23 сентября 1992г. 3520-1 v Законом О правовой охране программ для ЭВМ и баз данных от 23 сентября 1992г. 3523-1 v Законом Об охране топологии и интегральных микросхем от 23 сентября 1992г. 3526-1. Нематериальные активы как права на использование результатов интеллектуальной деятельности своей или чужой могут возникнуть у коммерческой организации только в результате v регистрации нематериального актива, произведённого собственными силами, в соответствующих государственных органах с получением соответствующего документа патента, свидетельства v получения нематериального актива от другой организации по лицензионному договору с обязательной государственной его регистрацией.

Помимо перечисленных объектов к нематериальным активам относятся также лицензии на право осуществления отдельных видов деятельности.

Например, постановлением Правительства Российской Федерации О лицензировании отдельных видов деятельности от 24 декабря 1994г. 1418 с последующими изменениями и дополнениями предусмотрено лицензирования отдельных видов деятельности.

Однако кроме перечисленных в этом документе видов деятельности лицензирование ряда видов деятельности аудиторская, риэлтерская и др. регулируются другими нормативными документами. Письмо Минфина России и Госналогслужбы России О лицензировании отдельных видов деятельности от 01 ноября 1993г. 119, НП-4-04 172н разъясняет, что расходы по лицензированию за право осуществления отдельных видов деятельности подлежат отражению предприятиями в бухучёте по дебету счёта 04 Нематериальные активы в корреспонденции с кредитом счёта 51 Расчётный счёт. В соответствии с постановлением Правительства РФ от 05 августа 1992г. 552 износ нематериальных активов включаются в себестоимость продукции работ, услуг. Вместе с тем лицензии стоит отличать от разного рода сборов за право осуществления какой-либо предпринимательской деятельности включая сбор за право торговли, являющихся местными налогами, а также сборов, которые в соответствии с подпунктом е п.1 и п.5 ст.21 Закона РФ Об основах налоговой системы в РФ от 27 декабря 1991г. 2118-1 относятся на чистую прибыль, остающуюся в распоряжении организации.

Особо следует подчеркнуть, что согласно п.49 Положения о бухгалтерском учёте и отчётности в Российской Федерации, утверждённого приказом Минфина РФ от 20 марта 1992г. 10, в состав нематериальных активов зачислялись также и права пользования материально-вещественными объектами земельными участками, природными ресурсами, зданиями и оборудованием. Это давало организациям формальное право вносить в уставные капиталы других в качестве вклада так называемую капитализированную арендную плату, рассчитанную исходя из существующих ставок арендной платы на срок, предусмотренный в учредительном договоре.

Планом счетов была предусмотрена возможность учёта в качестве вклада в уставный капитал прав на пользование зданиями, сооружениями и оборудованием с отражением этого вклада на счёте 04 Нематериальные активы.

При этом оценка вклада производилась в размере, определённым исходя из арендной платы за пользованием этим имуществом, исчисленной за весь указанный в учредительных документах срок. Однако в письме Минфина России от 4 июня 1993 г. 68 п. 49 упомянутого Положения о бухгалтерском учёте был отредактирован, и из перечня нематериальных активов были исключены права пользования зданиями и оборудованием, поскольку эти отношения должны регулироваться договором аренды, так как их предметом являются не права на имущество, а само имущество. Это нашло отражение и в ныне действующем Положении о бухгалтерском учёте. Таким образом, к нематериальным активам на сегодняшний день относятся права пользования только такими материально-вещественными объектами, как земельные участки и природные ресурсы, владение и распоряжение которыми ограничено государством.

Но и здесь имеется одно исключение в соответствии с письмом Минфина России от 29 октября 1993 г. 118 с учётом изменений, внесённых письмом Минфина России от 3 апреля 1996 г. 37 к нематериальным активам, учитываемым по дебету счёта 04 Нематериальные активы, относятся также и отдельные квартиры в объектах жилого фонда, приобретённые коммерческой организацией в собственность. 1.

Правовое регулирование возникновения нематериальных активов

Исключительные права автора на использование дизайнерского, архитектур... 2. Данный вид нематериальных активов противоречит определению, содержащем... Тем не менее рекомендуется стоимость такого рода лицензий учитывать по... Кроме того, право организации на владение данными нематериальными акти...

амортизируемые нематериальные активы.

Наряду с амортизируемыми нематериальными активами существуют также нематериальные активы, которые не амортизируются.

В настоящее время к ним относятся в соответствии с подпунктом 4.23.1 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчётности, утверждённой приказом Минфина от 12 ноября 1996г. 97, относятся организационные расходы, товарные знаки и знаки обслуживания.

Под организационными расходами как объектом неамортизируемых нематериальных активов в соответствии с этим же подпунктом Инструкции понимается сумма расходов по созданию организации, связанных с образованием юридического лица, признанная в соответствии с учредительными документами вкладом участников учредителей в уставный складочный капитал. Вместе с тем расходы организации, связанные с возникающей в ходе её функционирования необходимостью переоформления учредительных и других документов расширение организации, изменение видов деятельности, представление образцов подписей должностных лиц и пр изготовления новых штампов, печатей и т. п подлежат учёту по дебету счёта 26 Общехозяйственные расходы. Однако в случае изменения организационно-правовой формы например, преобразование ТОО в ЗАО все организационные расходы подлежат финансированию за счёт чистой прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия после уплаты налогов.

Хочу остановиться на спорной ситуации, когда нематериальные активы получены в качестве взноса в уставный капитал.

В подпункте ш п. 2 Положения о составе затрат действовавшего до внесения в него изменений постановлением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. 661 содержалось следующее определение К нематериальным активам относятся затраты предприятий в нематериальные активы, используемые в течение долгосрочного периода в хозяйственной деятельности и приносящие доход. В настоящее время Положение о составе затрат не содержит этого определения.

Однако действующее в настоящее время Положение о бухгалтерском учёте предписывает учитывать нематериальные активы опять таки через затраты Нематериальные активы отражаются в учёте и отчётности в сумме затрат на приобретение, изготовление и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. А как же быть с нематериальными активами, полученными организацией безвозмездно если только одна из сторон не является коммерческой организацией или в качестве вклада учредителя в уставный капитал? План счетов предусматривает и такие возможности оценка вкладов учредителей производится согласно учредительному договору, а оценка безвозмездных - экспертным путём. В плане счетов приведены и соответствующие проводки v Д-т 04 Нематериальные активы - К-т 75 Расчёты с учредителями - на сумму вклада учредителя в оценке, предусмотренной учредительным договором v Д-т 04 Нематериальные активы - К-т 87 Добавочный капитал субсчёт 87-3 Безвозмездно полученные ценности - безвозмездное получение нематериального актива.

В обоих указанных случаях при поступлении нематериальных активов отсутствуют затраты организации. 2.2.3.

Амортизация деловой репутации организации

При зачислении приватизированного имущества на баланс покупателя - юри... . 117, в частности, предусмотрено в случае приобретения предприятия по ц... 2.3. При превышении покупной цены над оценочной начальной стоимостью имущес...

Пример учёта нематериальных активов

Пример учёта нематериальных активов Козлова Е.П Парашутин Н.В. и др. Бухгалтерский учёт М. Финансы и статистика, 1994, с. 69-72. Учёт состояния и движения нематериальных активов осуществляется на счёте 04 Нематериальные активы. Счёт активный, инвентарный, сальдо дебетовое отражает первоначальную стоимость находящихся в распоряжении предприятия объектов нематериальных активов оборот по дебету - первоначальная стоимость приобретённых, поступивших нематериальных активов в корреспонденции со счетами 75 Расчёты с учредителями , 76 Расчёты с разными дебиторами и кредиторами , 51 Расчётный счёт , 52 Валютный счёт , 88 Фонды специального назначения оборот по кредиту - первоначальная стоимость выбывших, списанных нематериальных активов в корреспонденции со счетами 48 Реализация прочих активов , 06 Долгосрочные финансовые вложения и др. Отражение на счетах операций по нематериальным активам Сч. 75 Расчёты с учредителями Сч. 04 Нематериальные активы Сч. 48 Реализация прочих активов Д К Д К Д К С Сн - первоначальная стоимость нематериальных активов Списание, передача безвозмездная, реализация нематериальных активов по первоначальной стоимости Оприходование нематериальных активов в качестве вклада учредителя в уставный фонд предприятия по согласованной первоначальной стоимости Сч. 88 Фонды специального назначения Сч. 06 Долгосрочные финансовые вложения , 58 Краткосрочные финансовые вложения Д К Оприходование безвозмездно поступивших нематериальных активов по первоначальной стоимости, установленной экспертным путём Д К Долгосрочные или краткосрочные вложения предприятия в качестве вкладов в совместные, акционерные, дочерние предприятия Сч. 76 Расчёты с разными дебиторами и кредиторами , 51 Расчётный счёт и др. Д К Приобретение нематериальных активов у других предприятий Для учёта износа нематериальных активов используется счёт 05 Износ нематериальных активов. Счёт пассивный, регулирующий, сальдо кредитовое отражает сумму начисленного износа, возмещённых затрат за весь период эксплуатации, использования нематериальных активов оборот по дебету - списание износа по объектам выбывшим, списанным в отчётном месяце в корреспонденции со счётом 48 Реализации прочих активов оборот по кредиту - сумма начисленного износа в отчётном месяце в корреспонденции со счетами 20 Основное производство , 25 Общепроизводственные расходы , 26 Общехозяйственные расходы , 31 Расходы будущих периодов , 43 Коммерческие расходы и др. Текущий синтетический учёт операций по счетам 04 Нематериальные активы и 05 Износ нематериальных активов ведётся в журнале-ордере 13. Пример 1. Предприятие приобрело программное обеспечение для ПЭВМ с технической документацией по цене 25 000 руб оплата за программный продукт ещё не произведена.

Эта операция будет отражена на счетах следующим образом Д-т сч. 04 Нематериальные активы - 25 000 руб. К-т сч. 76 Расчёты с разными дебиторами и кредиторами - 25 000 руб. 2. Согласно учредительным документам акционерное общество получило за реализованные учредителю общества акции на право пользования зданием, оцененное по согласованию учредителей, в сумме 3 000 000 руб. Такая операция отражается Д-т сч. 04 Нематериальные активы - 3 000 000 руб. К-т сч. 75 Рарчёты с учредителями - 3 000 000 руб. 3. Общество с ограниченной ответственностью получило безвозмездно от одного из участников патент на производство некоторого вида продукции, оцененный экспертами в сумме 200 000 руб. Эта операция отражается Д-т сч. 04 Нематериальные активы - 200 000 руб. К-т сч. 88 Фонды специального назначения - 200 000 руб. 4. Начислен износ по объекту программное обеспечение, исходя из срока полезного использования - 3 года. Сумма ежемесячного износа - 694 руб. 25 000 3 12 . Д-т сч. 26 Общехозяйственные расходы - 694 руб. К-т сч. 05 Износ нематериальных активов - 694 руб. Основными документами по учёту выбытия нематериальных активов являются акты приёмки-передачи, протоколы заседаний правлений акционерных обществ, товариществ, совместных предприятий, акты на списание нематериальных активов.

Для определения результата от продажи, безвозмездной передачи или списания нематериальных активов используется операционно-результатный счёт 48 Реализация прочих активов. По дебету счёта 48 Реализация прочих активов собирается фактическая стоимость выбывших, списанных активов и затраты, связанные с их реализацией, например, расходы по изучению рынка сбыта.

Здесь же отражается налог на добавленную стоимость, полученный от покупателя за реализованные нематериальные активы, подлежащий перечислению в бюджет.

По кредиту счёта 48 Реализация прочих активов записываются суммы начисленного износа нематериальных активов, суммы выручки, полученной от реализации с учётом налога на добавленную стоимость.

Таким образом, сопоставление дебетовой и кредитовой частей счёта 48 Реализация прочих активов даёт возможность определить прибыль или убыток, связанные с операциями по списанию нематериальных активов.

Прибыль, полученная от реализации, записывается в кредит счёта 80 Прибыли и убытки, убыток - в дебет того же счёта. Счёт 48 Реализация прочих активов закрывается на конец месяца, сальдо не имеет и в балансе не показывается.

Отражение на счетах операций по выбытию нематериальных активов Сч. 04 Нематериальные активы Сч. 48 Реализация прочих активов Сч. 05 Износ нематериальных активов Д К Д К Д К С Первоначальная стоимость выбывших, безвозмездно переданных, реализованных нематериальных активов Сумма начисленного износа по реализованным или безвозмездно переданным нематериальным активам С Д Сч. 43 Коммерческие расходы К Д Сч. 80 Прибыли и убытки К С Коммерческие расходы, связанные с реализацией активов маркетинговые услуги, комиссионные вознаграждения посредническим организациям, биржам Убыток, полученный от реализации, или списания, безвозмездной передачи нематериальных активов Д Сч. 68 Расчёты с бюджетом К Налог на добавленную стоимость, полученный за реализованные или безвозмездно переданные нематериальные активы, подлежащий перечислению в бюджет Д Сч. 80 Прибыли и убытки К Прибыль, полученная от реализации нематериальных активов Д Сч. 88 Фонды специального назначения К Пример.

Реализовано приобретённое ранее брокерское место первоначальной стоимостью - 300 000 руб за время использования начислен износ в сумме - 50 000 руб. Сумма выручки, поступившей за реализацию брокерского места по согласованной цене, составила - 421 880 руб в том числе НДС - 21 880 руб. В этом случае будут произведены следующие записи на счетах на сумму первоначальной стоимости Д-т сч. 48 К-т сч. 04 Реализация прочих активов Нематериальные активы 300 000 руб. 300 000 руб. на сумму начисленного износа Д-т сч. 05 К-т сч. 48 Износ нематериальных активов Реализация прочих активов 50 000 руб. 50 000 руб. на сумму поступившего платежа Д-т сч. 51 К-т сч. 48 Расчётный счёт Реализация прочих активов 421 880 руб. 421 880 руб. на сумму полученного НДС в составе выручки Д-т сч. 48 К-т сч. 68 Реализация прочих активов Расчёты с бюджетом 21 880 руб. 21 880 руб. на сумму финансового результата от реализации Д-т сч. 48 К-т сч. 80 Реализация прочих активов Прибыли и убытки 150 000 руб. 150 000 руб. НДС начислен с суммы превышения первоначальной стоимости над ценой реализации в размере 21,88 400 000 - 300 000 100 000 руб то есть 100 000х21,88 100 21 880 руб так как первоначальная стоимость брокерского места содержит НДС в размере 28 . 4. Аудит учёта нематериальных активов Целью аудита нематериальных активов является установление соответствия применяемой предприятием методики учёта нематериальных активов требованиям нормативных актов, регулирующих формирование себестоимости продукции работ, услуг и финансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов и положениям, устанавливающим правила их учёта. Аудитор должен последовательно проверить следующие моменты 1. Документальное оформление факта наличия объектов нематериальных активов и правильное отражение их первоначальной балансовой стоимости. 2. Организацию аналитического и синтетического видов учёта нематериальных активов ведомость учёта нематериальных активов 17 по дебету и кредиту счёта 04 Нематериальные активы журнал-ордер 10 по кредиту счёта 05 Износ нематериальных активов журнал-ордер 13 по кредиту счёта 04 Нематериальные активы расчёт износа нематериальных активов при журнально-ордерной форме учёта . 3. Правильность ежемесячного погашения стоимости начисления износа по объектам, учитываемым в составе нематериальных активов счёт 05 . 4. Правильность списания объектов нематериальных активов с баланса предприятия. 5. Соответствие данных синтетического и аналитического учёта нематериальных активов и их износа записям в Главной книге и балансе.

Рассмотрим, как осуществляется аудит учёта нематериальных активов по соответствующим видам операций. n Проверка операций учёта поступления и создания нематериальных активов.

Нематериальные активы поступают на предприятие в качестве вложений в уставный капитал, а также в результате приобретения или создания погашения дебиторской задолженности компенсационной сделки безвозмездной передачи.

Нематериальные активы, поступившие на предприятие в качестве вклада в уставный капитал инвесторов, отражаются в бухгалтерском учёте по дебету счёта 04 Нематериальные активы и кредиту счёта 75 Расчёты с учредителями, субсчета Расчёты по вкладам в уставный капитал в том случае, если на величину заявленного уставного капитала предприятия была сделана запись по дебету счёта 75 и кредиту счёта 85 Уставный капитал. Если имущество инвесторами вносится в уставный капитал сразу и полностью, то счёт 04 может дебетоваться в непосредственной корреспонденции с кредитом счёта 85 Уставный капитал. Нематериальные активы приходуются в этом случае в оценке по договорённости сторон. Другим вариантом поступления нематериальных активов на предприятие является их приобретение за плату и создание.

В настоящее время приобретение и создание нематериальных активов осуществляется в результате долгосрочных инвестиций.

Стоимость приобретённых нематериальных активов согласно оплаченным или принятым к оплате счетам оприходуется, что отражается по дебету счёта 08 Капитальные вложения, субсчет Приобретение нематериальных активов и кредиту счетов 60, 76 и т. д. Долгосрочные инвестиции включают в себя и процесс создания нематериальных активов.

При создании предприятием нематериальных активов на счёте Капитальные вложения отражаются фактически произведённые при этом затраты.

Эта операция отражается в бухгалтерском учёте по дебету счёта 04 Нематериальные активы, соответствующему субсчёту и кредиту счёта 08 Капитальные вложения, субсчет Приобретение нематериальных активов. Ещё один вариант поступления нематериальных активов на предприятие в результате безвозмездного получения от юридических и физических лиц. Эта операция отражается по дебету счёта 04 Нематериальные активы и кредиту счёта 87 Добавочный капитал субсчёта Безвозмездно полученные ценности. Операции по безвозмездному получению требуют весьма тщательной проверки. Необходим встречный контроль с тем, чтобы установить, не нарушены ли здесь права добровольных инвесторов.

Поступление нематериальных активов оформляется актом приёмки. Проверяя указанные операции, аудитор изучает первичные документы акты приёмки-передачи, договора купли-продажи, лицензии и др. Это позволяет сделать вывод, что указанные приобретения произведены с соблюдением требований действующего законодательства.

Приведём примеры отражения хозяйственных операций по учёту поступления нематериальных активов п п Содержание хозяйственной операции Корреспондирующие счета дебет кредит 1 2 3 4 1 Отражение износа в уставный капитал 04 75 2 Приобретение нематериальных активов по безналичному расчёту 60, 76 51, 52 3 Отражение затрат на приобретение нематериальных активов долгосрочные инвестиции в нематериальные активы 08 60, 76 4 Отражение сумм налога на добавленную стоимость НДС , уплаченного при приобретении нематериальных активов для производственных нужд 19 60, 76, 71 5 Дополнительные затраты, связанные с приобретением нематериальных активов 08 60, 76 и др. 1 2 3 4 6 Оплата дополнительных расходов 67, 76, 71 51, 52 7 Приобретение нематериальных активов за наличный расчёт 08 50 8 Оприходование нематериальных активов 04 08 9 Отражение затрат, связанных с созданием нематериальных активов на предприятии, в том числе Начислена оплата труда Произведены отчисления в пенсионный фонд фонд обязательного социального страхования фонд обязательного медицинского страхования фонд занятости 08 08 08 08 08 70 69 69 69 69 10 Включение созданных нематериальных активов в состав имущества предприятия 04 08 11 Оприходование нематериальных активов на отдельный баланс предприятия, ведущего общие дела по совместной деятельности 04 96 12 Списание суммы НДС, уплаченной при приобретении нематериальных активов для производственных нужд, на уменьшение общей задолженности по НДС 68 19 13 Поступление на предприятие нематериальных активов производственного назначения от других предприятий безвозмездно 04 87 14 Поступление на предприятие нематериальных активов производственного назначения безвозмездно от физических лиц 04 87 Если аудитор установит нарушения в учётных записях по перечисленным выше операциям поступления нематериальных активов, то он указывает работникам бухгалтерии на необходимость внесения соответствующих исправлений и уточнений. n Проверка учёта амортизации нематериальных активов.

Нематериальные активы отражаются в учёте суммы затрат на приобретение, включая расходы по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, и переносят равномерно свою первоначальную стоимость на издержки производства или обращения по нормам, определяемым на предприятии исходя из срока полезного их использования.

Существуют по крайней мере три варианта установления срока использования нематериальных активов 1. Срок полезного использования нематериальных активов совпадает со сроком их действия, который предусмотрен соответствующим договором.

В этом случае величина амортизационных отчислений за год будет равна отношению первоначальной стоимости нематериальных активов к сроку полезного их использования, установленного соответствующим договором. 2. Предприятие самостоятельно устанавливает срок полезного использования нематериальных активов.

При этом необходимо иметь в виду, что срок полезного использования объекта нематериальных активов в этом случае должен быть не менее одного года, так как по отношению к нематериальным активам в нормативных документах применяется понятие долговременный. В этом случае величина амортизационных отчислений за год будет равна отношению первоначальной стоимости нематериальных активов к сроку полезного их использования, установленного предприятием. 3. Если невозможно определить срок полезного использования нематериальных активов, то нормы амортизации устанавливаются в расчёте на десять лет но не более срока деятельности предприятия. Так как величина амортизационных отчислений по нематериальным активам включается в себестоимость, то в итоге это влияет на финансовый результат - балансовую прибыль.

Любое отступление от установленных правил начисления амортизации нематериальных активов ведёт к искажению прибыли как базы для налогообложения.

Поэтому задача аудитора в данном случае - обеспечить контроль за правильностью начисления амортизации.

Начисление амортизации по нематериальным активам отражается в бухгалтерском учёте по дебету счетов учёта издержек производства 20 Основное производство , 23 Вспомогательные производства , 25 Общепроизводственные расходы , 26 Общехозяйственные расходы или обращения - счёт 44 Издержки обращения и кредиту счёта 05 Амортизация нематериальных активов. Аудитору необходимо убедиться в том, что для каждого объекта нематериальных активов на предприятии установлены нормы амортизационных отчислений, срок полезного их использования, и амортизация начисляется ежемесячно.

Приведём примеры отражения хозяйственных операций по учёту амортизации нематериальных активов п п Содержание хозяйственной операции Корреспондирующие счета дебет кредит 1 Начисление амортизации по нематериальным активам производственного назначения безвозмездно от физических лиц 20, 23, 25, 26, 43, 44 05 2 Начисление амортизации по нематериальным активам непроизводственного назначения 29, 81, 88 05 3 Начисление износа по нематериальным активам, используемым в капитальном строительстве 08 05 n Проверка учёта выбытия нематериальных активов.

Нематериальные активы выбывают с предприятия в результате реализации в качестве вклада в уставные капиталы других предприятий или совместную деятельность в результате безвозмездной передачи в результате окончания срока полезного использования в результате морального износа в счёт погашения кредиторской задолженности в результате компенсационной сделки.

Для обобщения информации о процессе реализации и прочего выбытия нематериальных активов, а также для выявления финансовых результатов предназначен счёт 48 Реализация прочих активов. По дебету этого счёта отражаются балансовая стоимость выбывающих нематериальных активов, а также понесённые в связи с этим расходы.

Кроме того, по дебету указанного счёта отражаются также суммы налога на добавленную стоимость, входящие в выручку от реализации нематериальных активов, а также сумма износа, начисленная к моменту выбытия.

Дебетовое убыток или кредитовое доход сальдо по счёту 48 Реализация прочих активов в текущем отчётном периоде списывается на счёт 80 Прибыли и убытки. При безвозмездной передаче нематериальных активов выявленный на счёте 48 Реализация прочих активов финансовый результат списывается предприятием в дебет счёта 87 Добавочный капитал, а при его недостаточности - в дебет счёта 88 Нераспределённая прибыль непокрытый убыток или 81 Использование прибыли. При передаче нематериальных активов списании с основного баланса в случае совместной деятельности отражение в учёте этих операций производится в порядке, аналогичном выбытию нематериальных активов при вкладе в уставные капиталы других предприятий.

При этом по дебету счёта 06 Долгосрочные финансовые вложения или 58 Краткосрочные финансовые вложения в зависимости от срока действия договора показывается стоимость передаваемых нематериальных активов в оценке, предусмотренной в договоре, в корреспонденции с кредитом счёта 48 Реализация прочих активов. По дебету счёта 48 Реализация прочих активов в корреспонденции с кредитом счёта 04 Нематериальные активы отражается их первоначальная балансовая стоимость.

Одновременно с дебета счёта 05 Амортизация нематериальных активов в кредит счёта 48 Реализация прочих активов списывается начисленная сумма износа.

Проводя проверку указанных операций, необходимо убедиться, что соблюдены следующие условия 1 независимо от характера выбытия нематериальных активов все они получили отражение на счёте 48 Реализация прочих активов 2 выявленный на счёте 48 Реализация прочих активов финансовый результат от выбытия нематериальных активов предприятия списан правильно.

Дело в том, что со счёта 48 Реализация прочих активов в зависимости от характера выбытия финансовый результат относится на различные счета 80 Прибыли и убытки , 81 Использование прибыли , 87 Добавочный капитал , 88 Нераспределённая прибыль непокрытый убыток 3 полностью соблюдены требования действующего законодательства по налогообложению в части налога на добавленную стоимость, специального налога и налога на прибыль.

Рассмотрим примеры отражения хозяйственных операций по учёту выбытия нематериальных активов п п Содержание хозяйственной операции Корреспондирующие счета дебет кредит 1 Списание с баланса первоначальной стоимости нематериальных активов 48 04 2 Отражение износа как источника списания 05 48 3 Реализация нематериальных активов, в том числе по - оплате - отгрузке 50, 51, 52 62, 76 48 48 4 Налог на добавленную стоимость 48 68 5 Расходы, связанные с выбытием нематериальных активов в том числе начислена оплата труда произведены обязательные начисления 48 48 70 67, 69 6 Вклад в уставный капитал нематериальными активами 06 48 04 7 Выбытие нематериальных активов в обмен на ценные бумаги 06, 58 48 04 8 Выбытие нематериальных активов в качестве вклада в совместную деятельность 06, 58 48 9 Списание результатов от реализации и прочего выбытия нематериальных активов в том числе - прибыль - убыток 48 80, 81, 85, 87,88 80, 85, 83 48 n Проверка налогообложения в операциях с нематериальными активами.

При рассмотрении вопросов налогообложения и операциях с нематериальными активами следует иметь в виду, что применительно к этой категории действующие нормативные документы не в полной мере учитывают особенности их создания приобретения, функционирования, реализации передачи. В операциях с нематериальными активами взимаются следующие основные налоги налог на добавленную стоимость НДС налог на прибыль.

Исчисление налога на добавленную стоимость определяется следующими обстоятельствами условиями поступления и выбытия нематериальных активов назначением конкретных объектов нематериальных активов, предназначенных для использования в производстве продукции работ, услуг, облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость для использования в производстве продукции работ, услуг, не облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость.

В качестве основных способов поступления объектов нематериальных активов на предприятие следует назвать приобретение нематериальных активов при осуществлении долгосрочных инвестиций создание объектов нематериальных активов, как своими силами, так и путём привлечения стороннего исполнителя на договорной основе приобретение объектов нематериальных активов на условиях обмена безвозмездное получение объектов нематериальных активов.

Для осуществления расчётов по налогу на добавленную стоимость необходимо учитывать должен ли получатель покупатель нематериальных активов оплачивать поставщику продавцу, передающей стороне налог на добавленную стоимость куда следует отнести налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении нематериальных активов. Рассмотрим следующие операции Ситуация 1. При приобретении нематериальных активов, предназначенных для изготовления продукции работ, услуг, облагаемых налогом на добавленную стоимость, действует следующий порядок уплаченная предприятием сумма НДС включалась в первоначальную стоимость приобретённого объекта с последующим списанием на издержки производства и обращения через суммы амортизации в установленном порядке в настоящее время в течение шести месяцев, кроме малых предприятий. При этом необходимо иметь в виду, что право списания суммы НДС, уплаченной при приобретении нематериальных активов, возникает у предприятия не тогда, когда произошёл факт приобретения, а тогда, когда наступил момент полезного использования приобретённого объекта, принятие его на учёт в состав нематериальных активов предприятия.

До этого момента приобретённые объекты числились в составе капитальных вложений а не материальных активов и, следовательно, оснований для списания уплаченных сумм НДС не было. Ситуация 2. При приобретении нематериальных активов, используемых для изготовления продукции работ, услуг, не облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость, необходимо руководствоваться инструкцией 39, имея в виду следующее при использовании нематериальных активов для производства продукции работ, услуг, не освобождённых от налога на добавленную стоимость, суммы НДС, уплаченные при приобретении нематериальных активов, списываются на расчёты с бюджетом в общеустановленном порядке при использовании нематериальных активов для производства продукции работ, услуг, освобождённых от налога на добавленную стоимость, суммы НДС, уплаченные при приобретении нематериальных активов, на расчёты с бюджетом не относятся, а учитываются в составе первоначальной стоимости приобретённых нематериальных активов с последующим списанием на издержки производства и обращения через суммы амортизации в установленном порядке.

Ситуация 3. Предприятие может стать обладателем нематериальных активов в результате выполнения договора, по которому исполнитель освобождается от налога на добавленную стоимость. n Исчисление НДС при выбытии нематериальных активов.

Из способов выбытия нематериальных активов в первую очередь необходимо остановиться на таких, как реализация продажа безвозмездная передача.

Обороты по реализации нематериальных активов облагаются налогом на добавленную стоимость.

При реализации нематериальных активов возможны следующие ситуации нематериальные активы были приобретены без налога на добавленную стоимость.

В этом случае в бюджет должна быть внесена вся сумма налога, полученная от оборота по реализации и отражённая в учёте по дебету счёта 48 и кредиту счёта 68 нематериальные активы были приобретены с уплатой налога с последующим списанием равными долями в зачёт сумм налога, подлежащих внесению в бюджет.

При реализации этих нематериальных активов налог исчисляется как разница между суммой налога с продажной цены и суммой налога, не отнесённой на расчёты с бюджетом до момента продажи то есть остатком по счёту 19 в части, относящейся к данной единице нематериальных активов. Соответственно если к моменту реализации уплаченная при покупке сумма налога полностью зачтена в расчёты с бюджетом, то в бюджет вносится вся полученная от реализации нематериальных активов сумма налога.

При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком налога на добавленную стоимость выступает передающая сторона.

При этом оборот для целей налогообложения определяется исходя из рыночных цен, сложившихся на момент передачи, но не ниже цен, определённых с учётом фактической себестоимости и прибыли, исчисленной по предельному уровню рентабельности, установленному для предприятий-монополистов.

При решении вопросов, связанных с налогом на прибыль применительно к нематериальным активам, мы предлагаем руководствоваться теми же правилами, что и в операциях с основными средствами. В частности при применении льготы, связанной с осуществлением капитальных вложений производственного и непроизводственного характера, предписано для отнесения производственных затрат к капитальным вложениям руководствоваться Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. 160 Положение по бухгалтерскому учёту долгосрочных инвестиций, согласно которому приобретение нематериальных активов, как и приобретение создание основных средств, относится к капитальным вложениям при оп.